STEUERLICHE ASPEKTE DER UNTERNEHMENSSANIERUNG

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STEUERLICHE ASPEKTE DER UNTERNEHMENSSANIERUNG

Bei einer Unternehmenssanierung sind immer auch die steuerlichen Aspekte der Sanierungsmaßnahmen zu bedenken. Ob es möglich ist, die Sanierung steuerneutral oder mindestens steuerschonend zu gestalten, kann für die Umsetzung des jeweiligen Konzeptes erfolgsentscheidend sein.

Was ist eine Unternehmenssanierung?

Eine Unternehmenssanierung verfolgt das Ziel, die Gefahr einer Sanierung abzuwenden und für die Geschäftstätigkeit der Firma wieder eine solide finanzielle Grundlage zu schaffen. Die Gründe dafür, diesen Weg - und eben nicht die Insolvenz - zu wählen, können im Einzelnen sehr unterschiedlich sein. Beispielsweise zielt eine Unternehmenssanierung darauf ab, den Ruf des Unternehmens zu schützen, bestehende Kundenverträge zu erhalten oder persönliche Haftungsszenarien für die Gesellschafter zu vermeiden. Im Zentrum steht dabei ein Schuldenerlass - also Forderungsverzichte oder andere finanzielle Maßnahmen durch die Gläubiger der Firma.

Ob das Finanzamt den Sachverhalt einer Unternehmenssanierung anerkennt und die entsprechenden Steuervorschriften gelten, hängt davon ab, ob das Unternehmen zum Zeitpunkt der Sanierungsbeginns bzw. des Schuldenerlasses in der Lage ist, seine Sanierungsbedürftigkeit, seine Sanierungsfähigkeit sowie die Sanierungsabsicht der Gläubiger nachzuweisen. Eine objektive Sanierungsbedürftigkeit ist aus der Perspektive des Finanzamts dann gegeben, wenn ein Unternehmen ohne Sanierungsmaßnahmen von der Insolvenz bedroht ist. Die Sanierungsfähigkeit wird zum Beispiel durch Prognoserechnungen belegt, die Aussagen zur Ertragslage und zur Zahlungsfähigkeit vor und nach der Unternehmenssanierung treffen. Der Schuldenerlass kann in diesem Rahmen mit anderen Maßnahmen verbunden werden. Für die steuerliche Behandlung einer Unternehmenssanierung spielt er jedoch die zentrale Rolle, da sich aus dem Forderungsverzicht regelmäßig ein Sanierungsgewinn ergibt.

Auf welche Art und Weise entstehen Sanierungsgewinne?

Sanierungsgewinne sind reine Bilanzgewinne, die nicht auf realen Geldzuflüssen basieren. Zustande kommen sie vor allem durch Forderungsverzicht. Der Verzicht auf eine finanzielle Forderungen im Rahmen einer Unternehmenssanierung führt in der Bilanz des Unternehmens zu einem Gewinn in voller Höhe.

Sanierungsgewinne können außerdem entstehen, wenn eine Umwandlung von Gläubigerforderungen in Eigenkapital erfolgt oder zwischen dem zu sanierenden Unternehmen und seinen Gläubigern ein Rangrücktritt vereinbart wird. Bei einem Rangrücktritt erfolgt die Begleichung bestehender Forderungen ausschließlich aus künftigen Liquiditätsüberschüssen und Gewinnen - aus der Bilanz des Unternehmens werden die Forderungen folglich ausgebucht.

Sanierungsgewinne - nach deutschem und EU-Recht steuerfrei

Seit 2003 war die Rechtslage im Hinblick auf eine Steuerbefreiung von Sanierungsgewinnen in einigen wesentlichen Punkten ungeklärt. Seit 2003 waren diese Gewinne grundsätzlich steuerpflichtig. Die steuerliche Praxis sah jedoch anders aus. Der sogenannte Sanierungserlass des Bundesfinanzministeriums aus dem gleichen Jahr ermöglichte den Finanzämtern, Sanierungsgewinne im Hinblick auf die Einkommens- und Körperschaftssteuer steuerfrei zu stellen. Die Grundlage dafür bildete ein mehrstufiges Verfahren, das auf der Verrechnung mit Verlustvorträgen, Steuerstundungen und einem anschließenden Steuererlass beruht. Anders als die Finanzämter waren die Kommunen jedoch nicht an diesen Erlass gebunden und können folglich die uneingeschränkte Zahlung der Gewerbesteuer fordern. Zur steuerliche Vorbereitung einer Unternehmenssanierung gehörten folglich gesonderte Anträge bei den Kommunen, um für Sanierungsgewinne Steuerfreiheit zu erzielen.

Diese Unsicherheit wurde durch eine Entscheidung des Bundefinanzhofes vom 18. November 2016 aufgehoben. Sanierungsgewinne im Rahmen einer Unternehmenssanierung, die eine Insolvenz verhindern soll, bleiben steuerfrei. Auch die Befreiung von der Gewerbesteuer ist hier eingeschlossen. Im Sommer 2018 hat die EU-Kommission in einem "Letter of Comfort" ihre Zustimmung zu dieser Regelung erteilt. Zuvor war über Jahre strittig, ob aus der Möglichkeit einer steuerbegünstigten Unternehmenssanierung für deutsche Unternehmen ein unzulässiger Wettbewerbsvorteil resultiert.

Bedingung für die Steuerfreiheit von Sanierungsgewinnen ist, dass die Unternehmenssanierung tatsächlich der Erhaltung des Unternehmens und nicht dem Aufbau einer neuen Existenzgrundlage für den Unternehmer oder dessen schuldenfreier Betriebsaufgabe dient. Die Gewährung der Steuerfreiheit ist nach der neuen Rechtslage keine Ermessensentscheidung der Finanzbehörden, sondern von diesen - anders als die frühere Steuerbefreiung aufgrund des Sanierungserlasses - auch ohne gesonderten Antrag zu gewähren.

Für eine steuerbegünstigte Unternehmenssanierung gelten einige weitere neue Regelungen:

  • Sanierungsgewinne bleiben steuerfrei, wenn steuerliche Wahlrechte im Sanierungsjahr sowie im Folgejahr steuermindernd ausgeübt werden. Ziel dieser Vorschrift ist, den Sanierungsertrag zunächst mit Verlusten zu verrechnen, die sich aus solchen Wahlrechten ergeben. Ein Beispiel dafür sind Abschreibungen auf einen niedrigeren Teilwert, die zu den Wahlmöglichkeiten von Steuerpflichtigen gehören.
  • Betriebsausgaben in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit einer Unternehmenssanierung - beispielsweise für Beratungsleistungen, die Erstellung eines Sanierungsplanes sowie für vertragliche Vereinbarungen zwischen Gläubigern und Schuldner - dürfen nicht abgezogen werden.
  • Der Sanierungsgewinn abzüglich der Kosten für die Unternehmenssanierung mindert die steuerlich wirksamen Verluste. Der Gesetzgeber will damit erreichen, dass eine doppelte steuerliche Begünstigung von Sanierungsgewinnen und fortgeführten Verlustvorträgen ausgeschlossen ist. Verluste in Höhe des geminderten Sanierungsgewinns gehen aus steuerlicher Perspektive unter. Der Verbrauch verbleibender Verluste muss in einer durch das Steuerrecht zwingend vorgegebenen Reihenfolge vorgenommen werden. Hiervon betroffen sind Verluste aus den Jahren vor der Unternehmenssanierung, dem Sanierungsjahr sowie dem Folgejahr.

Verlustvorträge und Gesellschafterdarlehen bei einem Wechsel der Anteilseigner

Wenn eine Unternehmenssanierung zu einem Wechsel der Anteilseigner führt, gehen die Verlustvorträge bei einem mehr als 25-prozentigen Erwerb anteilig und bei einem Anteil von mehr als 50 Prozent komplett verloren. Nachfolgende Erträge wären aufgrund dieser Regelung sofort in vollem Umfang steuerpflichtig. Ausnahmen greifen dann, wenn der Erwerber der Anteile einen Nachweis über stille Reserven der erworbenen Gesellschaft erbringen kann. Der Verlustvortrag bleibt in diesem Fall in Höhe dieser stillen Reserven erhalten. Ermittelt wird ihr Wert in der Regel als Differenz zwischen dem Kaufpreis und dem Eigenkapital-Buchwert der Gesellschaft. Bei einem eher symbolischen Kaufpreis, wie es bei einer Unternehmenssanierung oft der Fall ist, sollten die stillen Reserven der Gesellschaft durch ein unabhängiges Gutachten ermittelt werden.

Auf Antrag verzichtet das Finanzamt bei einem Beteiligungserwerb außerdem auf den Untergang der Verluste, wenn das zu sanierende Unternehmen seinen Geschäftsbetrieb für mindestens drei Jahre unverändert weiterführt, auch danach darf keine grundsätzliche Einstellung des Geschäftsbetriebs erfolgen. Wenn diese Voraussetzungen erfüllt sind, kommt ein sogenannter fortführungsgebundener Verlustvortrag in Frage. Die Entscheidung darüber wird im Rahmen einer Einzelfallprüfung getroffen.

Wenn bei einer Unternehmenssanierung mit einem Wechsel der Anteilseigner auf die Ablösung von früher gewährten Gesellschafter-Darlehen verzichtet werden soll, gelten diese Forderungsverzichte als steuerpflichtige Erträge, wenn keine Werthaltigkeit der Forderungen nachgewiesen werden kann oder der Forderungsverzicht erst nach dem Eigentümerwechsel ausgesprochen wird. In solchen Fällen kommt die sogenannte Mindestbesteuerung zur Anwendung: Bis zur Höhe von einer Million Euro ist eine vollständige Verrechnung mit Verlustvorträgen möglich. Darüberhinaus gehende Erträge müssen trotz vorhandener Verluste jeweils zu 40 Prozent ohne Einschränkungen versteuert werden.